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Reflexiones económicas

Las amortizaciones del inmovilizado en el cierre 2008.

Las amortizaciones del inmovilizado en el cierre 2008.

Recientemente se han producido modificaciones legislativas en relación con las amortizaciones del inmovilizado, fundamentalmente en el marco de la reforma del Reglamento del Impuesto de Sociedades. Estas modificaciones son de aplicación: unas para ejercicios económicos iniciados a partirde 1-1-2009, y otras para los ejercicios iniciados a partir de 1-1-2008; por ello consideramos de utilidad recoger una guía que pueda ser una referencia en elplanteamiento y cálculo de las amortizaciones

Amortización de elementos patrimoniales del inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias: normas comunes.   

  • Se considerará que la depreciación de los elementos patrimoniales del inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias es efectiva cuando sea el resultado de aplicar alguno de los métodos previstos en el apartado 1 del artículo 11 de la Ley del Impuesto (véase el detalle aquí). 
  • Será amortizable el precio de adquisición o coste de producción, excluido, en su caso, el valor residual. Cuando se trate de edificaciones, no será amortizable la parte del precio de adquisición correspondiente al valor del suelo excluidos, en su caso, los costes de rehabilitación. Cuando no se conozca el valor del suelo se calculará prorrateando el precio de adquisición entre los valores catastrales del suelo y de la construcción en el año de adquisición. No obstante, el sujeto pasivo podrá utilizar un criterio de distribución del precio de adquisición diferente, cuando se pruebe que dicho criterio se fundamenta en el valor normal de mercado del suelo y de la construcción en el año de adquisición. 
  • La amortización se practicará elemento por elemento. Cuando se trate de elementos patrimoniales de naturaleza análoga o sometidos a un similar grado de utilización, la amortización podrá practicarse sobre el conjunto de ellos, siempre que en todo momento pueda conocerse la parte de la amortización acumulada correspondiente a cada elemento patrimonial. Las instalaciones técnicas podrán constituir un único elemento susceptible de amortización. Se considerarán instalaciones técnicas las unidades complejas de uso especializado en el proceso productivo que comprenden edificaciones, maquinaria, material, piezas o elementos, incluidos los sistemas informáticos que, aun siendo separables por su naturaleza, están ligados de forma definitiva para su funcionamiento y sometidos al mismo ritmo de amortización, así como los repuestos o recambios válidos exclusivamente para este tipo de instalaciones. 
  • Los elementos patrimoniales del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias empezarán a amortizarse desde su puesta en condiciones de funcionamiento y los del inmovilizado intangible desde el momento en que estén en condiciones de producir ingresos. Los elementos patrimoniales del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias deberán amortizarse dentro del período de su vida útil, entendiéndose por tal el período en que, según el método de amortización adoptado, debe quedar totalmente cubierto su valor, excluido el valor residual, excepto que dicho período exceda del período concesional, caso de activos sometidos a reversión, donde el límite anual máximo se calculará atendiendo a este último período. Los costes relacionados con grandes reparaciones se amortizarán durante el período que medie hasta la gran reparación. Tratándose de elementos patrimoniales del inmovilizado intangible su vida útil será el período durante el cual se espera, razonablemente, que produzcan ingresos.
  • Para un mismo elemento patrimonial no podrán aplicarse, ni simultánea ni sucesivamente, distintos métodos de amortización. No obstante, en casos excepcionales que se indicarán y se justificarán en la memoria de las cuentas anuales, podrá aplicarse un método de amortización distinto del que se venía aplicando, dentro de los previstos en este capítulo.
  • Cuando las renovaciones, ampliaciones o mejoras de los elementos patrimoniales del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias se incorporen a dicho inmovilizado, el importe de las mismas se amortizará durante los períodos impositivos que resten para completar la vida útil de los referidos elementos patrimoniales. A tal efecto, se imputará a cada período impositivo el resultado de aplicar al importe de las renovaciones, ampliaciones o mejoras el coeficiente resultante de dividir la amortización contabilizada del elemento patrimonial practicada en cada período impositivo, en la medida en que se corresponda con la depreciación efectiva, entre el valor contable que dicho elemento patrimonial tenía al inicio del período impositivo en el que se realizaron las operaciones de renovación, ampliación o mejora. 
  • Las reglas del apartado anterior también se aplicarán en el supuesto de revalorizaciones contables realizadas en virtud de normas legales o reglamentarias que obliguen a incluir su importe en el resultado contable.
  • En los supuestos de fusión, escisión, total y parcial, y aportación, deberá proseguirse para cada elemento patrimonial adquirido el método de amortización a que estaba sujeto, excepto si el sujeto pasivo prefiere aplicar a los mismos su propio método de amortización, para lo cual deberá formular un plan de amortización, en los términos previstos en el artículo 5 del Reglamento (ver detalle aquí).
  • Las normas relativas a la amortización de los elementos actualizados de acuerdo con lo previsto en las leyes de regularización o actualización continuarán siendo aplicables hasta la extinción de la vida útil de los mismos. 
 Libertad de amortización con mantenimiento de empleo. 

Las inversiones en elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas, puestos a disposición del sujeto pasivo en los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009 y 2010, podrán ser amortizados libremente siempre que, durante los veinticuatro meses siguientes a la fecha de inicio del período impositivo en que los elementos adquiridos entren en funcionamiento, la plantilla media total de la entidad se mantenga respecto de la plantilla media de los doce meses anteriores. 

La deducción no estará condicionada a su imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias. Este régimen también se aplicará a dichas inversiones realizadas mediante contratos de arrendamiento financiero que cumplan las condiciones establecidas en el artículo 115 de esta Ley, por sujetos pasivos que determinen su base imponible por el régimen de estimación directa, a condición de que se ejercite la opción de compra.

Lo establecido en el apartado anterior no será de aplicación a las inversiones cuya puesta a disposición tenga lugar dentro de los períodos impositivos establecidos en dicho apartado, que correspondan a elementos nuevos encargados en virtud de contratos de ejecución de obras o proyectos de inversión cuyo período de ejecución, en ambos casos, requiera un plazo superior a dos años entre la fecha de encargo o de inicio de la inversión y la fecha de su puesta a disposición o en funcionamiento. No obstante, en estos casos, la libertad de amortización a que se refiere el apartado anterior se aplicará exclusivamente sobre la inversión en curso realizada dentro de los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009 y 2010.3. Tratándose de inversiones correspondientes a elementos encargados en virtud de contratos de ejecución de obras o proyectos de inversión cuyo período de ejecución, en ambos casos, requiera un plazo superior a dos años entre la fecha de encargo o de inicio de la inversión y la fecha de su puesta a disposición o en funcionamiento, aunque éstas últimas se produzcan con posterioridad a los períodos indicados en el apartado primero, la libertad de amortización se aplicará exclusivamente sobre la inversión en curso realizada dentro de los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009 y 2010.
Con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 2008.

1. Tratándose de elementos patrimoniales del inmovilizado material e inversiones inmobiliarias que se adquieran usados, es decir, que no sean puestos en condiciones de funcionamiento por primera vez, el cálculo de la amortización se efectuará de acuerdo con los siguientes criterios:   
  • Sobre el precio de adquisición, hasta el límite resultante de multiplicar por 2 la cantidad derivada de aplicar el coeficiente de amortización lineal máximo.
  • Si se conoce el precio de adquisición o coste de producción originario, éste podrá ser tomado como base para la aplicación del coeficiente de amortización lineal máximo.
  • Si no se conoce el precio de adquisición o coste de producción originario, el sujeto pasivo podrá determinar aquél pericialmente. Establecido dicho precio de adquisición o coste de producción se procederá de acuerdo con lo previsto en la letra anterior. 
  • A los efectos de este apartado no se considerarán como elementos patrimoniales usados los edificios cuya antigüedad sea inferior a diez años.
2. Los sujetos pasivos podrán proponer a la Administración tributaria un plan para la amortización de los elementos patrimoniales del inmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliarias.

 

 

 

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¿Qué es el patrimonio neto? ¿Cómo se calcula? ¿Dónde se aplica?

Al término patrimonio neto, en los últimos días, se le relaciona con el sector inmobiliario, con empresas en situaciones de concurso de acreedores, con las medidas anti crisis del gobierno y, por último, con la crisis contable.

Si comenzamos con la última de las vinculaciones referidas, es decir, en torno a la crisis contable, hemos de significar que el patrimonio neto es una magnitud con una dilatada trayectoria en nuestra legislación (considerando los ámbitos contable y mercantil) y con numerosos desencuentros conceptuales, cualitativos y también cuantitativos, entre los ámbitos de aplicación del patrimonio neto. En la actualidad nos encontramos, en el momento de mayor armonía y de mejor comprensión, si me permiten estos términos, entre lo que hemos calificado en alguna ocasión, patrimonio neto contable PN(C) y patrimonio neto mercantil PN (M). Cada uno sabe cuándo, cómo y por el importe que ha de utilizarse como posteriormente se detalla. Otra cuestión es que se entienda por crisis contable la diversidad y la complejidad que su gestión y aplicación ocasiona.

Evidentemente, la relación actual es fruto tanto de la mejora de los desencuentros anteriores y  a la reforma mercantil realizada,  en nuestro país para la convergencia a las Directivas comunitarias y las NIC/NIIF adoptados por los Reglamentos de la Unión Europea.

Si nos referimos al patrimonio neto de las sociedades mercantiles y su correlación  con la sociedad actual, podría considerarse, al menos, como: concepto (contable  y/o mercantil), residuo patrimonial,  ajuste patrimonial (integrante del nuevo estado de cambios del patrimonio neto),  indicador de la situación patrimonial y/ o financiera y referente para determinadas operaciones societarias (aplicación de resultados / distribución de dividendos,  reducciones de capital por pérdidas, disolución por pérdidas).  En todas estas consideraciones, ¿estamos cuantificando el mismo importe del patrimonio neto? Me temo que no. ¿Estaremos cobijando demasiado situaciones en el patrimonio neto?

Vamos a tratar de simplificar la situación actual del patrimonio neto y con posterioridad concluiremos sobre las reflexiones anteriores. 

Tras la reciente reforma mercantil la configuración y gestión del patrimonio neto podría ser la que sigue:

Ámbito cuantitativo

 

  1. Parte integrante de las cuentas anuales (su importe es el mismo):

 

  • Balance.
  • Estado de cambios en el patrimonio neto.

       2.- Garante del equilibrio patrimonial y referente en la adecuada relación con el capital social:

  • Reducción del capital (voluntaria y obligatoria) por pérdidas.
  • Disolución obligatoria por pérdidas.
  • Distribución de dividendos (aplicación del resultado).

Ámbito cualitativo y conceptual

Desde la Reforma mercantil de julio del año pasado, se configura el patrimonio neto (tanto en el escenario contable como en el mercantil) como la parte residual de los activos de la empresa deducidos todos sus pasivos. Incluye las aportaciones realizadas, ya sea en el momento de su constitución o en otros posteriores, por sus socios o propietarios, que no tengan la consideración de pasivos, así comolos resultados acumulados u otras variaciones que le afecten.

La reforma realizada recientemente, Real Decreto-Ley 10/2008 (y corrección de errores) no modificada absolutamente nada esta configuración conceptual. ¿La contabilidad está también en crisis? No lo creo.

 Elementos integrantes del patrimonio neto (cuentas anuales)

(1) Los ajustes por cambios de valor a considerar (excluir) desde el 13 de diciembre de este año son los referidos a cambios de valor originados en operaciones de cobertura de flujos de efectivo pendientes de imputar a la cuenta de pérdidas y ganancias.

Con estos gráficos queremos mostrar que los elementos integrantes del patrimonio neto, en las cuentas anuales, son: los fondos propios, los ajustes por cambios de valor y las subvenciones, donaciones y legados recibidos.
Cuando se trata de reducciones obligatorias de capital ydisolución obligatoria, en ambas situaciones, por pérdidas después de la reforma de diciembre de 2008, al patrimonio recogido en las cuentas anuales se le añaden los ajustes correspondientes a: capital social suscrito y no exigido, acciones (nominal y primas, en su caso) consideradas como pasivo y excluyendo los ajustes por cambios de valor originados en operaciones de cobertura de flujos de efectivo pendientes de imputar a la cuenta de pérdidas y ganancias.
Y, por último, a los solos efectos de la determinación de las pérdidas para la reducción obligatoria de capital y para ladisolución obligatoria, no se computarán las pérdidas por deterioro reconocidas en las cuentas anuales, derivadas: del Inmovilizado Material, de Inversiones Inmobiliarias y de las Existencias.  Esto será de aplicación excepcional en los dos ejercicios sociales que se cierren a partir de la entrada en vigor de la reforma (13/12/2008).

 

Cuentas anuales normales y abreviadas.

Cuentas anuales normales y abreviadas.

Resulta conocido que las cuentas anuales del Plan General de Contabilidad de 2008,en lo sucesivo, NPGC, comprenden el balance, la cuenta de pérdidas y ganancias, el estado de cambios en el patrimonio neto, el estado de flujos de efectivo y la memoria. Por tanto a las cuentas anuales del anterior Plan (balance, pérdidas y ganancias y memoria) se añaden dos nuevos documentos. 

Existen en España diferentes escenarios en la formulación de las cuentas anuales, así es habitual que se hable de:
  • cuentas anuales individuales,
  • cuentas anuales consolidadas,
  • cuentas anuales normales,
  • cuentas abreviadas, y
  • cuentas anuales conforme a la normativa aplicada en su formulación (NPGC, NIC/NIIFF).
En la figura que recogemos a continuación se muestra las diferentes opciones:
A continuación nos centramos en las cuentas anuales individuales y en la tradicional distinción de los documentos que integran las cuentas anuales han adoptado: una estructura normal y abreviada en función de la cuantificación de determinadas circunstancias establecidas en la legislación mercantil. 
El NP.G.C.  sigue esta configuración, con la excepción del estado de flujos de efectivo que no presenta modelo abreviado, no resultando obligatoria su presentación para las empresas que puedan presentar el formato abreviado de balance, patrimonio y memoria, como mostramos a continuación: 
N: modelo normal;  A: modelo abreviado

 

 

 

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El patrimonio neto se adapta a la crisis

El patrimonio neto se adapta a la crisis

Nuestra legislación mercantil contempla que las sociedades mantengan una adecuada relación entre el patrimonio neto y el capital social. Esta relación se manifiesta en los dos escenarios siguientes:

Reducción de capital social obligatoria, cuando las pérdidas minoran el patrimonio neto dejando a éste por debajo de las 2/3 del capital social, y transcurra un ejercicio económico sin que se recupere el  adecuado equilibrio referido..

Disolución de la sociedad, a consecuencia de pérdidas que dejen reducido el patrimonio neto a una cantidad inferior a la mitad del capital social, a no ser que éste se aumente o se reduzca en la medida suficiente, y siempre que no sea procedente solicitar la declaración de concurso conforme a lo dispuesto en la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal.

 

Recientemente se han producido modificaciones legislativas, BOE 13/12/2008 el Real Decreto-Ley 10/2008, orientadas a  la mejora de la liquidez de las pymes, y otras medidas complementarias.

En las medidas complementarias nos encontramos dos modificaciones vinculadas al deterioro de los activos que estamos comentando: 

En primer lugar, se produce una modificación en el cómputo de las pérdidas en los supuestos de reducción de obligatoria de capital social en la sociedad anónima y de disolución en las sociedades anónimas y de responsabilidad limitada, modificando para ello: el Texto Refundido de la ley de Sociedades Anónimas y  la Ley 2/1995, de Sociedades de Responsabilidad Limitada

En dichos escenarios no se computarán las pérdidas, ocasionadas por deterioro de valor derivadas: del inmovilizado material, de inversiones inmobiliarias, y  de existencias.

Esta modificación en el ordenamiento jurídico mercantil, de un gran número de las sociedades mercantiles de nuestro país, se lleva a cabo con un ámbito de vigencia de dos años. Esto es, se suspende en los próximos dos años, el cómputo de las pérdidas por deterioro de los elementos patrimoniales citados, a efectos de la relación que hay que establecer entre patrimonio neto corregido -puede verse aquí el detalle- y el capital social a efectos de la reducción obligatoria del capital social y de la disolución de sociedades.

Y en segundo lugar, el citado Real Decreto-Ley de 12 de diciembre  modifica el Código de Comercio (artículo 36), con una vigencia de dos años, para no incluir como patrimonio neto los ajustes por cambio de valor originados en operaciones de cobertura de flujos de efectivo pendientes de imputar a la cuenta de pérdidas y ganancias en los siguientes escenarios: 

  • distribución de beneficios,
  • reducción obligatoria de capital social, y
  • disolución obligatoria por pérdidas

 

 

 

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